ביהמ"ש העליון: מכירת דירת נופש אינה פטורה ממס שבח

מה דינה של "דירת נופש" לצורך חיוב במס שבח ובמס רכישה, לפי חוק מיסוי מקרקעין? האם יש לראותה כ"דירת מגורים", באופן המזכה את המוכר בפטור ממס שבח וכן מזכה את הרוכש בהקלה ממס רכישה - או שמא יש לראותה כדירה "רגילה", שאינה מקנה למוכר הטבה מיסויית מיוחדת?

על שאלות עקרוניות אלה השיב בית המשפט העליון בשני ערעורי מס שניתנו היום (ד'), כאשר קבע כי מי שמוכר "דירת נופש" אינו יכול לקבל פטור ממס שבח הניתן במכירת "דירת מגורים" (ע"א 1046/12 חכים נ' מנהל מיסוי מקרקעין נתניה), וכן כי מי שרוכש "דירת נופש" אינו יכול לקבל פטור או הקלה ממס רכישה הניתנת ברכישת "דירת מגורים" (ע"א 4299/11 גיצלטר נ' רשות המסים - מנהל מס שבח מקרקעין).

בית המשפט העליון קבע כי "קשה להלום כי פטור, אשר נועד בבסיסו לאפשר ולעודד מכירת דירת מגורים של משפחה בישראל, בעיקר לצורך שיפור תנאי דיור או העתקת מקום מגורים, ישמש גם עבור דירת נופש, אשר כשמה כן היא".

"פוטנציאל למגורי קבע"

הפרשה הראשונה נסובה סביב ערעורם של פרדריק וקרול חכים, אזרחי צרפת, שרכשו ב-2003 דירת נופש בפרויקט "האי" על שפת ימה של הרצליה, ושילמו עבורה את מלוא מס הרכישה. בחלוף כ-6 שנים, ב-2009, מכרו בני הזוג את הדירה וביקשו פטור מתשלום מס שבח, מכוח היות הדירה "דירת מגורים מזכה", שכן הם לא מכרו דירת מגורים אחרת במשך 4 השנים שקדמו למכירה.

בקשת הזוג חכים נדחתה על-ידי מנהל מיסוי מקרקעין נתניה, והעררים שהגישו בני הזוג כנגד ההחלטה לוועדות הערר ולבית המשפט המחוזי נדחו. על החלטת המחוזי הגישו בני הזוג ערעור לעליון.

השופטים יצחק עמית, בהסכמת השופטים אליקים רובינשטיין וצ זילברטל, דחו את הערעור וקבעו כי במקרים כאלה יש לבחון האם יש "פוטנציאל ממשי להשתמש בדירה למגורים".

לצד זאת, השופטים ציינו כי תכליתו של הפטור ממס שבח בגין מכירת דירת מגורים היא סוציאלית, והוא בא לעולם מתוך הסתכלות על דירת המגורים של המשפחה המשמשת למגורי הקבע שלה.

"שילובם של מבחן המגורים הפוטנציאלי מחד-גיסא, והתכלית הניצבת בבסיס הפטור מאידך גיסא, מוליך אותי למסקנה כי על מנת לקבוע כי דירה מהווה 'דירת מגורים', יש לבחון האם לפי טיבה יש בה פוטנציאל למגורי קבע", כתב עמית בהכרעתו.

עוד קבע עמית כי "משעה שדירת הנופש, מעצם טיבה, שוללת מגורים רגילים דרך קבע, אין לומר כי מדובר ב'דירת מגורים' לצורך פטור ממס שבח, באשר המבחן הפוטנציאלי למגורי קבע אינו מתקיים. העובדה ששלילת מגורי הקבע נעשתה על בסיס שיקולים תכנוניים ואחרים, ואינה נובעת מהמאפיינים הפיזיים של מתקני הדירה, אינה מפחיתה מתוקפה של מסקנה זו".

רכיב סובייקטיבי

פסק דין גיצלטר עניינו בדירות שנרכשו עבור תושב חוץ מארה"ב בפרויקט "חוף הצוק" בתל-אביב והתבקשה בגין רכישתן הקלה במס רכישה (תשלום מס מדורג). בחוזה הרכישה הצהיר הרוכש כי הפרויקט מהווה "מלון סוויטות", וכי ייעוד הקרקע הוא "למלונאות, תיירות, קייט ונופש", ואף התחייב "להעמיד את יחידתו לרשות הציבור הרחב, אם באמצעות החברה לניהול מאגר היחידות... ואם בכל צורה אחרת, וזאת לתקופה של למעלה מחצי שנה במצטבר, בכל שנה".

ואולם, מס הרכישה ששילם גיצטלר בעבור הדירה שרכש היה בשיעור מופחת (מדורג). שומתו העצמית של גיצלטר נדחתה על-ידי מנהל מס שבח מקרקעים, שחייבו במס רכישה בשיעור של 5%. גם הערעורים על ההחלטה נדחו, והדיון הגיע לעליון.

בפסק דינו של השופט עמית, בהסכמת השופטים מרים נאור ואורי שוהם, נקבע כי "במקרה דנן לא התקיים הרכיב הסובייקטיבי הדרוש לשם הגדרת הדירה כ"דירת מגורים"".

המדינה יוצגה בשני הערעורים בידי עו"ד עמי לינדר מהמחלקה הפיסקאלית בפרקליטות המדינה.