פגיעה ללא תחרות: האוצר פתח במלחמה נגד תכנוני המס

במסגרת הצעת חוק לתיקון 219 לפקודת מס הכנסה שהוגשה לאחרונה, נעשה ניסיון חוזר של משרד האוצר לסגור בדרך של חקיקה את סוגיית תשלומי האי-תחרות.

כידוע, כיום סיווג תשלום כאי-תחרות בידי מוכר שהינו יחיד יכול להביא להפחתת נטל המס החל עליו, ממס פירותי של כ-50% לנטל מס הוני שלרוב שיעורו הוא 25%.

זאת ועוד, בדרך-כלל בידי הרוכש מהווה האי-תחרות נכס בר-פחת, דהיינו נכס שניתן לנכות את עלותו כהוצאה הנפרסת על פני תקופה של כ-10 שנים או תקופת האי-תחרות - הקצרה שבהן.

כך, לגבי רוכש המבצע עסקה של רכש מניות, פיצולו של הנכס הנרכש למניות ולאי-תחרות הנרכשים מבעל השליטה המוכר יביא לתוצאת המס הרצויה מבחינתו, שבה חלק מעלות הרכישה תותר כהוצאה.

כאמור, במסגרת הצעת החוק נעשה ניסיון חוזר של משרד האוצר לסגור תכנוני מס אלה, שתכליתם היא להפחית את נטל המס ממקבל התקבול, או לחילופין לאפשר לרוכש מניות להפחית חלק מעלות הרכישה לצורכי מס.

כך, במסגרת ההוראה שנועדה למנוע את הפחתת המס בידי המקבל, קובע הסעיף המוצע כי סכום או מענק שהגיע לידי יחיד במסגרת סיום יחסי עובד-מעביד או במסגרת הפסקת מתן שירותים, ייחשבו בידו להכנסה פירותית החייבת במס מלא.

נקדים ונאמר כי הצעת חוק זו עומדת בסתירה לעקרונות "שיטת המקור", המהווה את הבסיס לשיטת המיסוי הישראלית. במסגרת הצעת החוק נקבע מקור נפרד למיסוי תשלומי אי-תחרות. על-פיה, במקום לבחון האם הפיצוי בגין האי-תחרות מהווה פיצוי על אובדן יכולת התחרות (ודינו להתחייב במס הוני מוגבל) או על אובדן הכנסות (ודינו להתחייב במס פירותי מלא), יסווג התשלום בגין אי-תחרות על-פי "השיטה האגבית".

בשיטה המוצעת, סכום המתקבל בידי שכיר או עצמאי אגב סיום יחסי עובד-מעביד או בעת סיום הסכם שירותים ייחשב להכנסה פירותית; מנגד, סכום המתקבל על-ידי בעל מניות מהותי כתוצאה ממכירת מניות, ייחשב להכנסה הונית המהווה חלק מהתמורה בגין המניות.

עצמאיים נפגעים יותר

מעבר לסתירה האמורה עם עקרונות היסוד של שיטת המיסוי הישראלית, עלולה הצעת החוק להביא במקרים מסוימים לעיוות ולפגיעה לא מוצדקת בנישומים.

אם נבחן לשם הדוגמה את הדין הרצוי לגבי נותן שירותים עצמאי, מהנדס במקצועו העוסק בתחום מסוים, אשר נתן במסגרת משלח ידו שירות לחברת היי-טק מסוימת; חברת ההיי-טק החליטה מטעמים עסקיים כי עם סיום הסכם השירותים שלה עם אותו מהנדס, היא מעדיפה כי הוא לא ישוב לייעץ למשך 5 שנים תמימות באותו תחום בו ייעץ לה.

כלכלית, בנסיבות המתוארות, אין חולק כי הימנעותו של אותו מהנדס מעיסוק בתחום בו עסק למשך 5 שנים, מהווה כריתה מוחלטת של מטה לחמו.

עולה אפוא השאלה, מדוע לא יזכה אותו מהנדס לשיעור המס ההוני המופחת המגיע לו בגין מכר מוחלט של הנכס ממנו הפיק את הכנסותיו? בוודאי שאין דומה דינו של אותו מהנדס עצמאי שמכר את הנכס שייצר את הכנסתו, לשכיר שהתחייב במסגרת סיום יחסי העבודה שלו שלא לגלות את סודות מעסיקו, ואף לא להתחרות בו למשך תקופה של שנה אחת בלבד.

זאת ועוד, בחקיקה המוצעת נקבע כי בעסקת רכש מניות, תשלום לבעל מניות מהותי המחזיק בלפחות 10% ממניות החברה הנמכרת, ייחשב במלואו לתשלום עבור המניות, ללא כל אפשרות לסיווגו כתשלום עבור מוניטין או אי-תחרות.

ושוב עולה השאלה - הפעם מצד הרוכש - מדוע חברת היי-טק הרוכשת ממהנדס את מניותיו בחברה פלונית, ומשלמת לו סכום כסף נוסף מעבר לשווי הכלכלי של החברה הנרכשת, עבור הימנעותו מעיסוק בתחומי הפעילות של החברה הנרכשת - לא תהא זכאית לניכוי הוצאות האי-תחרות ככל הוצאה אחרת?

למה חקיקה כשאפשר להשאיר זאת לבית המשפט 

לסיום, נדגיש כי מטרתו של משרד האוצר להילחם בתכנוני מס נטולי בסיס כלכלי, במקרה שהם אכן כאלה, היא ראויה. ואולם, דומה כי כלי בדמות דבר חקיקה אינו הכלי המתאים למלחמה בה נדרשת בחינה עובדתית של נסיבות כל מקרה ומקרה. בחינה מעין זאת ראוי וצריך כי תיעשה, כפי שנעשתה בהצלחה עד היום, על-ידי בתי המשפט.

קביעה גורפת המוצאת את ביטויה בדבר חקיקה עלולה להביא, במקרים מסוימים, לתוצאה מיסויית מעוותת. אין ספק כי בסוגיה הנדונה יש לבחון כל מקרה ומקרה לגופו, תוך הבחנה בין דינו של השכיר, לדינו של העצמאי ולבין דינו של מוכר חברה.

הדברים האמורים בולטים במיוחד על רקע הסכנה כי במעשה חקיקה מעין זה יהיה כדי לערער את מעמד המוניטין לצורכי מס של נותן השירותים העצמאי או של היזם הסדרתי, תוך הוצאתו מהשוק ללא טיפול מיסויי מתאים בתשלום המשולם לו בגין התנתקותו ממקור פרנסתו והיפרדותו מהמוניטין שצבר.

■ הכותבים הם שותפים באשכול המסים של פירמת ראיית החשבון והייעוץ העסקי BDO זיו-האפט.