מסי מקרקעין מניבים לאוצר המדינה הכנסות ישירות בהיקף צנוע יחסית, של כ-4% מהכנסות המדינה ממסים. אולם היקף הדיונים המשפטיים בבתי המשפט אודות מסי הנדל"ן הללו גבוה למדי - כ-25% מהיקף כלל תיקי המס הנדונים בבתי המשפט. זוהי עובדה מטרידה, שאינה עולה בקנה אחד עם היעילות הכלכלית שדורשת מערכת המסים.
אבל במקביל, גם בכל הנוגע לשיקולי צדק, עיקרון מנחה במדיניות מס, התמונה העולה מחוק מיסוי מקרקעין אינה פשוטה. נישומים שונים המבצעים באותו יום עסקת נדל"ן ומרוויחים בדיוק את אותו סכום, מתחייבים במסים בשיעורים שונים לחלוטין. שיעור המס ינוע בין פטור מוחלט ועד ל-40% בממוצע. קשה להצדיק חלוקת נטל מס בדרך שכזו.
הגורם המרכזי לליקויים הללו הוא תוצאה ישירה של ריבוי הרפורמות ותיקוני החקיקה אשר נעשו בתחום מיסוי הנדל"ן בעשרים השנים האחרונות. על מנת לסבר את האוזן, חוק מיסוי מקרקעין חוקק בשנת 1963, ועד שנת 1997 עבר 33 תיקונים. מאז 1997 ועד היום עבר החוק 57 תיקונים. לאחרונה תוקן תיקון 90 בחוק מיסוי מקרקעין, בחוק ההסדרים לשנים 2017-2018.
כמה מהתיקונים היו מינוריים, אולם חלק ניכר מהם עסק ברפורמות שבאמצעותם ביקשה הממשלה להשפיע על מצב שוק הנדל"ן. בפועל, באמצעותם היא בעיקר הנציחה את אי הוודאות, את חוסר הצדק ואת חוסר היעילות הכלכלית.
מסחרה / עיבוד תמונה: דלית סקלצקי; איור: Shutterstock/ א.ס.א.פ קרייטיב
פגיעה קשה בטווח ארוך
ריבוי הרפורמות (רק חלקן נמנו בטבלה להלן) מלמד על רצונו העז של המחוקק להשפיע על המגמות בשוק הנדל"ן באמצעות הכלי הפיסקאלי. במסגרת ארסנל הכלים העומד לרשות הממשלה בכל הנוגע לטיפול בשוק הנדל"ן, המדיניות הפיסקאלית היא הזמינה ביותר, בשעה שמדיניות הריבית נתונה בידי בנק ישראל והגדלת ההיצע הינו תהליך ארוך טווח.
אי לכך, הממשלה עשתה שימוש בכלי המיסוי על מנת להשיג תוצאות קצרות טווח. אלא שבטווח הארוך, הדבר הביא לחוסר אמון של הציבור ולפגיעה קשה במעמד ישראל בעיני משקיעים זרים.
דוגמה לאמור ניתן להביא משינוי המדיניות שננקטה כלפי תושבי חוץ: בתחילת שנות האלפיים, בעקבות המשבר הקשה שעבר שוק הנדל"ן למגורים (ועל רקע האינתיפאדה הקשה), תוקנה החקיקה כך שתושבי חוץ נהנו מתשלום מס רכישה בגין דירה יחידה בדיוק כמו תושבי ישראל. אולם בשנת 2013, בעקבות עליית מחירי הדירות וריבוי הרכישות על ידי תושבי חוץ, תוקן החוק כך שתושב חוץ הרוכש דירה בישראל, גם אם זו דירתו היחידה בארץ, נדרש לשלם מס רכישה בשיעורים הגבוהים השמורים לדירות להשקעה (8% לפחות).
ריבוי תיקוני החקיקה מקשה על התעדכנות ועמידה על פרטי החוק. החוק מסובך ומשתנה חדשות לבקרים, דבר שמקנה יתרון לבעלי ממון שיכולים להיעזר ביועצים יקרים, בעוד שהאזרח הפשוט מהשורה, שרווחיו לא אחת מצומצמים, עלול למצוא עצמו נפגע.
עוד דוגמא משנת 2013 (שנכנסה לתוקף בתחילת 2014): תיקון 76 מימש רפורמה מקיפה בכל הנוגע להטלת מס שבח בעת מכירת דירות מגורים. בבסיס התיקון עמד עיקרון צודק של הטלת מס רווח הון על אפיק השקעה, שהיה עד אותו זמן פטור כמעט לגמרי ממס בעת המימוש (בתנאי למכירה בכל ארבע שנים), אלא שהמחוקק הישראלי בחר בקריטריון מרכזי טכני, בניגוד למקובל בעולם הרחב שם מושם דגש על מבחן מהותי יותר.
המבחן הטכני התמקד בשאלה כמה דירות יש למוכר. מי שברשותו דירת מגורים יחידה, יזכה לפטור ממס, ואילו מי שברשותו שתי דירות ומעלה לרוב לא יזכה לפטור. שימת הדגש על ההיבט הטכני מביאה לכך שלעתים יינתן פטור רחב מהראוי, ולעתים תינקט עמדה מחמירה מהנדרש. כך, כאשר מדובר בדירה יחידה שאינה משמשת למגורי המוכר, יינתן פטור ממס - גם כאשר מדובר בנכס השקעה שספק אם מוצדק לתת לו פטור מס
נדיב יותר מזה הניתן לכל השקעה אחרת. מנגד, אם מדובר במוכר שכל חטאו הוא שרכש דירת השקעה קטנה, כדי להבטיח למשל הכנסה שוטפת בעת פרישה, הוא לא יזכה לפטור ממס גם כאשר ימכור את הדירה בה הוא גר, וגם אם הכספים נועדו לשם רכישת דירה אחרת שתשמש למגוריו. מדובר בתוצאה קשה, העלולה לגרום נזק ניכר ולא ראוי (וגם למנוע לא מעט עסקאות מתבקשות, כמו למשל מעבר לדירה קטנה יותר בגיל מבוגר יותר וכדומה).
בעולם מקובלת אבן בוחן המתמקדת בשאלה למה שימשה הדירה בעבר ולמה מיועדים כספי המכירה בעתיד. כאשר נמכרת דירה המשמשת למגוריו העיקריים של המוכר, והוא רוכש בכספי המכירה דירה חלופית שתשמש למגוריו, הדעת נותנת לתת לו פטור ממס, גם אם זו אינה דירתו היחידה.
התמקדות במספר הדירות שברשות המוכר, גוררת בהכרח את רשות המסים ואת בתי המשפט לדיונים בלתי פוסקים אודות היחס לדירות בני זוג. מחד, המחוקק קבע את חזקת התא המשפחתי, לפיה יראו מוכר ובן זוגו כמוכר אחד. מאידך, בתי המשפט קבעו כי כאשר נחתם הסכם ממון בין בני זוג ויש ביניהם הפרדה רכושית, הסכם הממון והחלוקה בפועל גוברים על חזקת התא המשפחתי. אם המחוקק היה נוקט במבחן המהותי ומעניק פטור לדירה המשמשת דרך קבע למגורי המוכר, חלק משאלות אלה היה מתייתר.
הטבות לחזקים
פגיעה קשה בעקרון הצדק אנו מוצאים גם במס מרובי הדירות שעניינו תלוי ועומד בימים אלה בבג"ץ. המס (או שמא "אגרת גודש") מוטל על מי שבבעלותו 250% בעלות בדירות מגורים, זאת ללא קשר לשאלת שווין של הדירות. מי שבבעלותו שתי דירות יקרות לא יידרש לשלם את המס, ואילו מי שבבעלותו שלוש דירות זולות יידרש לשלם את המס. הגיוני? לא בטוח.
פגיעה נוספת בעקרון הצדק, נוגע לחלוקת הטבות מס לפלחי אוכלוסייה חזקה. כך לדוגמה, כשהחליט המחוקק לבטל את פטור המס שניתן בשעתו בעת מכירת דירת מגורים פעם בארבע שנים, החמיר הוא מחד עם בעלי נכסי ההשקעה, אולם בה בעת העניק להם הטבה בהיקף ניכר. בחוק נקבע כי מי שרכש דירה לפני שנת 2014, יזכה לחישוב אשר יפצל את השבח לשני חלקים: החלק שעד 2014 יהנה מפטור ממס, והחלק שייוחס לתקופה שלאחר 2014 ימוסה.
כלומר, למעשה, נמחק כאן כל המיסוי עד 2014! לדוגמה, מי שברשותו 10 דירות מגורים, יכול היה בעבר למכור דירה בפטור כל ארבע שנים, כך שלשם מכירת כל הדירות בפטור ממס היה עליו להמתין 40 שנים. לפתע בא המחוקק, ומחק למעשה כמעט בבת אחת את כל השבח שנצבר עד 2014. מדובר בהטבת מס בהיקף אדיר, אשר ניתנה לפלח אוכלוסייה חזק.
חשוב להדגיש כי לא מדובר באירוע חד פעמי, במסגרתו תיקוני חקיקה כרוכים בהטבות מס הניתנות לחזקים. מדובר בענין החוזר על עצמו. במרוצת שני העשורים האחרונים, הגדיל המחוקק שוב ושוב, בהוראות שעה, את היקף הפטורים שניתנו בעת מכירת דירות מגורים. נקודת המוצא היתה כי בדרך זו יגדל היצע הדירות העומדות למכירה, וכתוצאה מהגידול בהיצע ירדו מחירי הדירות. כידוע, הנחה זו התבדתה. הטבת מס בסכומים נכבדים ניתנה לאוכלוסיות חזקות, ומחירי הדירות המשיכו לעלות. כתוצאה ממתן הטבות המס לעשירים, לא רק שמערכת המס אינה משמשת לצמצום הפערים בחברה, אלא שהיא בפועל תורמת להרחבתם. מאחר ומדובר בהטבות מס בהיקף כספי ניכר, המשמעות חמורה במיוחד.
תקרת המס זזה
גם שוק השכירות למגורים עבר במרוצת השנים הללו עוד ועוד תיקונים ושינויי חקיקה. בסוף שנות ה-80, עת החלו גלי העליה ממדינות ברה"מ לשעבר, פעל המחוקק לעודד השכרת דירות. בתחילה (1989) קבע המחוקק פחת בשיעור גבוה לדירות מושכרות למגורים, במטרה להגדיל את ההוצאה לצורכי מס של המשכיר ובכך להביא לתשלום מס הכנסה נמוך יותר. במהרה הובן כי אין די באמור, ולכן נקבעו שני מסלולים אשר קבעו פטור או שיעור מס נמוך על דמי השכירות.
לגבי הפטור נקבעה ב-1990 הוראת שעה בחוק מס הכנסה, ולפיה כי מי שיש לו הכנסות שכירות עד לסך של 2,600 שקל בחודש יהנה מפטור מוחלט ממס. במשך השנים ההוראה שנקבעה כהוראת שעה הוארכה. תקרת הפטור הותאמה בהדרגה ובשיאה הגיע תקרת הפטור עד לסך של 7,460 שקל לחודש. בשנת 2007 הוראת השעה הפכה להוראת קבע, אך התקרה הופחתה לסך של 4,200 שקל, תקרה שמתעדכנת מאז בהתאם למדד וכיום עומדת התקרה על 5,030 שקל.
הטבה נוספת ניתנה למי שהכנסתו מהשכרת דירות גבוהה יותר מתקרת הפטור. סעיף 122 קבע כי הכנסות מהשכרת דירות למגורים ימוסו ב-10% על המחזור (ללא התרת הוצאות). עד לשנת 2003 גם בסעיף זה היתה תקרה (בשנת 2002 היא עמדה על סך של 7,300 שקל), אלא שבשנת 2003 בוטלה התקרה וכיום אין הגבלה על השימוש באותו מסלול מוזל (ראה מסגרת). כתוצאה מכך, אנו רואים לא מעט מצבים אבסורדיים בהם אדם משכיר עשרות דירות ונהנה מהקלה.
המסקנה מתבקשת: במקום לייצר עוד תיקוני חקיקה ועוד אי ודאות, יש לפשט את חוק מיסוי מקרקעין ובמקביל לחזק בו את הרגישות לשיקולי צדק בחלוקת נטל המס. את הפישוט יש להשיג בראש ובראשונה על ידי איחוד שיעורי המס והעמדתם על שיעור אחד קבוע. בנוסף, יש לצמצם את ההטבה הניתנת לבעלי דירות שנרכשו לפני שנת 2014, וכן להעמיד את המבחן לזכאות לפטור ממס שבח בעת מכירת דירת מגורים על המבחן המהותי, כפי שמקובל בעולם הרחב, כך שהפטור יינתן לכל מי שמוכר את הדירה המשמשת דרך קבע למגוריו.
מהלכים אלה יביאו לצמצום היקף הדיונים המשפטיים אודות החוק, להגדלת היקף גביית מס השבח, לחלוקת נטל המס באופן צודק יותר, וליעילות כלכלית.
ד"ר גורמן הוא חבר סגל הקריה האקדמית אונו ומייצג נישומים מול רשויות המס. יחד עם שי אהרונוביץ מרשות המסים הוציאו השניים לאחרונה את הספר "חוק מיסוי מקרקעין - פרשנות הלכה ומעשה"
שתי רפורמות בקנה/דרור מרמור
משה אשר, מנהל רשות המסים, ציין בשבוע שעבר כי כבר תקופה ארוכה יושבות על המדוכה עוד שתי רפורמות מיסוי בשוק השכירות למגורים, שזוכות לתמיכת רשות המסים ופקידי האוצר ונועדו בין היתר לטפל בעיוותי המס שהוזכרו כאן. עם זאת, אלו רפורמות שנבחנות ולא מיושמות מזה תקופה ארוכה, בין השאר משיקולים פוליטיים (הקושי הציבורי להטיל מס על 54 אלף בעלי 3 דירות ומעלה יכול רק לרמוז על המחיר הפוליטי והציבורי שעלול לשלם מי שיטיל מס על כ-250 אלף משכירי דירות).
אשר, שדיבר בכנס שערך מרכז גלובס לנדל"ן בת"א, אמר כי הרפורמה המתבקשת הראשונה היא ביטול הפטור ממס על השכרת דירת מגורים, שעומדת היום על תקרה של 5,030 שקל לחודש. למרות שכל אפיקי ההשקעה האחרים מוסו, השכירות המשיכה ליהנות מאפיק פטור ממס. אשר ציין כי באוצר יש הסכמה על ביטול הפטור. בנוגע לישראלים השוכרים ומשכירים דירה אחת, הדגיש אשר כי רשות המסים תדע לקזז לקבוצה זו את חבות המס.
בנוסף, בבית משפט העליון מתנהלות עדיין השגות של רשות המסים בנוגע להגבלת מסלול המס המוזל על שכירות (למי שעבר את תקרת הפטור), בשיעור של 10% מהמחזור. באוגוסט פסק ביהמ"ש המחוזי בירושלים כי עו"ד שרגא בירן יכול ליהנות מהשיעור המוזל גם על השכרת 24 דירות, מספר שברשות המסים ביקשו להגדירו כפעילות עסקית ולמסותה בהתאם. במקביל לערעור לעליון ציין אשר כי גם החקיקה צפויה להגדיר את מספר הדירות שממנו והלאה ייקבע שאין מדובר בעסק פסיבי שנהנה מהמס המופחת.
עשרים שנה של רפורמות ואי ודאות
1998 ייחוד הפטור בעת מכירת דירת מגורים ל"דירת מגורים מזכה", פטור הניתן אחת לארבע שנים ללא הגבלת כמות דירות ושווי מכירה.
1999 ביטול מס הרכוש והשטת מס מכירה.
2000 הפחתת המדרגה הראשונה על רכישת דירת מגורים יחידה ל-0.5%. דירה נוספת: מדרגה של 3.5% ואח"כ 5%.
2001 הורדת שיעור המס על השבח ל-20%. מתן אפשרות לביצוע חילוף במקרקעין בפטור ממס. הוראת שעה לשנים 2002-2003: הנחה בשבח למי שמכר מקרקעין בשנים אלו ומתן הנחה עתידית למי שרכש מקרקעין בשנים אלו.
2003 מסלול מס של 10% מהמחזור על השכרת דירה, ללא הגבלה על דמי השכירות.
2005 פטור לעסקאות תמ"א 38.הפחתת המדרגה הראשונה ברכישת דירת מגורים יחידה ל-0%. מתן ההקלה במס רכישה גם לתושב חוץ.
2007 ביטול מס מכירה. הוראת השעה שקבעה פטור ממס למשכירי דירה הפכה להוראת קבע. התקרה הופחתה ל-4,200 שקל בחודש.
2010 ביטול האפשרות לבצע חילוף מקרקעין בפטור ממס.
2011 העלאה דרמטית של שיעור מס הרכישה על רוכשי דירה להשקעה. השתת מס רכישה על חברים בקבוצת רכישה. שינוי הליכי השומה במס שבח והטלת חובת תשלום מקדמה. הוראת שעה (2011-2013) להפחתת מס שבח למי שמוכר קרקע שעליה ניתן לבנות לפחות 8 יח"ד. הוראת שעה (2011-2013) לעידוד מכירת דירות מגורים (וגם דירות המשמשות כמשרד) בפטור ממס.
2012 הגדלת שיעור מס שבח ל-25% (ועדת טרכטנברג). הגדלה נוספת בשיעור מס הרכישה על רכישת דירת השקעה.
2013 ביטול ההקלה במס רכישה לתושב חוץ הרוכש דירת מגורים יחידה.
2014 שינוי מנגנון הפטור ממס שבח בעת מכירת דירת מגורים. ביטול הפטור למי שיש לו דירות השקעה, קביעת מסלול מס ליניארי מוטב למוכרי דירות השקעה.
2015 העלאה נוספת של מס הרכישה על דירות מגורים להשקעה.
2016 קביעת הוראת שעה להפחתת מס שבח למוכרי קרקע לבניית דירות מגורים.
2017 הטלת מס מרובי דירות והענקת מענק למי שימכור דירה חייבת עד אוקטובר 2017.
כתבות
ני"ע
