השכרה של למעלה מ-20 דירות תיחשב כ"עסק" לצורכי מס

פסיקתו של בית המשפט העליון בעניין לשם ובירן, אשר עסקה בשאלת הסיווג של הכנסות שכירות של למעלה מ-20 נכסי מקרקעין, זכתה לתהודה ציבורית רחבה. במסגרת פסיקה זו נידונה שאלת זכאותם של האחים דפנה ודן לשם ושל עו"ד שרגא בירן ליהנות מהוראת סעיף 122 לפקודת מס הכנסה, על פיה הכנסות שכר דירה מהשכרת דירות מגורים בישראל תתחייב במס מוגבל בשיעור של 10%, וזאת בתנאי שהכנסות שכר הדירה אינן עולות כדי "עסק".

פסיקתו של בית המשפט העליון, לפיה ריבוי הדירות יצר "מסה קריטית" של פעילות שעלתה כדי "עסק", ואשר על כן היחידים יתחייבו על ההכנסה החייבת שנוצרה להם מהשכירות בשיעור מס שולי, עשויה להשפיע באופן ישיר לא רק על ציבור הנישומים מרובי הדירות בלבד, אלא גם על ציבור בעלי ההון בכללותו.

בטרם נפנה להשלכות הרוחב של פסיקה זאת, נסביר כי ייחודו של פסק הדין בעניין לשם ובירן הינו בכך שאין חולק כי מהות הפעילות שבוצעה על-ידי הנישומים לגבי כל אחת מהדירות הייתה פסיבית לחלוטין, ולא חרגה מהפעילות המבוצעת על-ידי נישום רגיל, המשכיר דירת מגורים אחת. כך, הנישום לא ביצע כל פעולת השבחה, לא נטל מימון וכו'. "חטאם" היחידי של הנישומים היה בריבוי הדירות, אשר מטבע הדברים חייב אותם להעסיק 2-3 אנשים (במשרה חלקית) לצורך הטיפול בחידוש החוזים, בגבייה ובטיפול בתקלות המצויות באחריותו של המשכיר.

ניתן כמובן לשער כי גם אילו הנישומים היו מבצעים באופן אישי את הפעולות הנדרשות, לא הייתה פסיקתו של בית המשפט שונה, ובית המשפט היה דן בזמן הממושך אותו היה על הנישום להקדיש לצורכי פעילות ההשכרה.

כאמור, השאלה המעניינת שעולה בעקבות פסק הדין אינה רק איזה מס יוטל על ציבור הנישומים מרובי הדירות, אלא גם ובעיקר שאלתם זכאותם של הנישומים עתירי ההון ליהנות משיעור מס מוגבל על ההכנסה הפסיבית הנצמחת על הונם. בישראל, כמו במדינות רבות עולם, חל שיעור מס מוגבל על הכנסה פסיבית הנצמחת על הונו של הנישום. כך למשל, שיעור המס החל על רווח הון, כמו גם שיעור המס החל על הכנסת ריבית, מוגבל ל-25%, בכפוף לכך שהכנסות אלה אינן עולות כדי עסק. השאלה העולה איפוא הינה האם בעקבות פסיקה זו תוכל רשות המיסים לטעון ביתר קלות כלפי נישומים עתירי הון, כי עצם העובדה שמבוצעות על-ידם השקעות רבות בהיקפים ניכרים, מוכיחה כי מדובר בפעילות עסקית אשר דינה להתחייב בשיעור מס שולי מלא של כ-50%.

מתי יש מס מוגבל על היקף נרחב?

במישור התיאורטי, נראה כי פסק הדין הנוכחי לא שינה את דין המס הקיים. במסגרת פסק דין לשם ובירן חזר והדגיש בית המשפט כי "יגיעה אישית", בין אם זאת מבוצעת על-ידי הנישום עצמו ובין אם זאת מבוצעת באמצעות שלוחיו, מהווה תנאי הכרחי לקיומו של עסק. זאת ועוד, השופט דוד מינץ התייחס ישירות להבחנה בין תשואה משכר דירה לבין תשואה שמקורה באפיקי השקעה פסיביים מובהקים, כמו ריבית או דיבידנד. לדידו, אפיקי ההשקעה האחרונים, אף בהיקפים נרחבים, אינם מצריכים בדרך כלל יגיעה אישית, ואשר על כן בנסיבות אלה ייהנו משיעור המס המוגבל אף בהיקפים נרחבים.

לעומת זאת, במישור הפרקטי, אין ספק כי פסיקה זאת תשמש כלי עזר בידי רשות המיסים במקרים בהם היא תרצה לסווג, למשל, נישום שפעיל בשוק ההון כבעל הכנסה מעסק.

לסיום ייאמר כי הפסיקה האמורה הינה בבחינת פרשנות מודרנית לקביעתו האלמותית של הלל הזקן: "מרבה נכסים - מרבה דאגה". פסק דין זה מחייב כל בעל הון לשוב ולבחון עצמו האם התשואה הנצמחת על הונו הינה בבחינת תשואה פסיבית. אין ספק כי בעקבות פסק הדין, לא יוכל נישום עתיר הון המבצע פעולות השקעה "רגילות" בשוק ההון, לפטור עצמו באמירה כי הוא פועל כ"משקיע רגיל", ללא פעילות מתוחכמת, ללא נטילת מימון וכו'.

על נישום מעין זה להיערך מראש למתן תשובה מהו היקף הזמן שהוקדש על-ידו אישית או על-ידי מי מטעמו בניהול תיק השקעותיו. ייתכן מאוד כי בפסיקה זו יש משום עידוד מסוים לניהול תיק ההשקעות, כמו גם דירות מגורים המיועדות להשכרה, באמצעות חברת ניהול שאינה בבחינת מועסק של הנישום, אם כי ברור שגם ניהול חיצוני מעין זה אינו תרופת פלא ל"טענת העסק".

בשולי הדברים נזכיר כי הפסדם של הנישומים בפסק דין זה יכול להוות ניצחון של נישומים אחרים שדווקא מעוניינים בסיווג הכנסתם כהכנסה מעסק. דווקא בימים אלה, בהם ציבור רחב של בעלי "חברות הארנק" מעוניין להראות כי מבוצעת על-ידו בחברה שבבעלותו פעילות עסקית, תוכל פסיקה זאת להיות כלי עזר גם בידי ציבור הנישומים.

■ הכותבים הם שותפים באשכול המיסים של פירמת ראיית החשבון והייעוץ העסקי BDO זיו-האפט.