אין להעניש את האזרח, החולק על חבותו, בגין מיצוי זכותו לערעור על חוב מס

אזרח החולק על חבותו במס, ופונה בהשגה לרשות המינהלית, או בערעור לבית המשפט לבירור טענותיו, אינו חייב "להיענש" על כך בתשלום "קנס פיגורים", גם אם השגתו או הערעור לבית המשפט, נדחים. זו היא תמצית פסק דינו של בית המשפט העליון בעניין שגיא (פסה"ד העיקרי ניתן ע"י השופטת טובה שטרסברג כהן. השופט טירקל הוסיף מספר הבהרות התומכות בעמדת השופטת שטרסברגכהן, והשופט גרוניס הצטרף לדעת חבריו).

העובדות היו אלה: מנהל מע"מ ערך לעותר, רו"ח במקצועו, שומת תשומות בגין שלוש תקופות דיווח, משום שסבר כי ניכוי התשומות היה שלא כדין. טענת המנהל היתה שניכוי מס התשומות התבסס על חשבונות פיקטיביים.

השגתו של העותר על השומה נדחתה (פרט לעניין חשבונית אחת). העותר הגיש ערעור לבית המשפט המחוזי והערעור נדחה. ערעור נוסף לבית המשפט העליון, נדחה אף הוא.

בעקבות דחיית הערעור בבית המשפט המחוזי, הוציא הממונה האזורי במע"מ לעותר שומת תשומות וכרך בה הפרשי הצמדה וריבית בצירוף קנס פיגורים, שהוטל לפי חוק המיסים (קנס פיגורים) התשמ"א1980 (להלן: "חוק הקנסות"), מהיום בו נדרש להגיש את הדוח התקופתי.

העותר שילם את סכום המס שנקבע לו, למעט את קנס הפיגורים, לאחר פסק הדין בבית המשפט המחוזי ולפני שניתן פסה"ד בערעור בבית המשפט העליון.

העותר פנה לבג"ץ בעתירה לביטול קנס הפיגורים (הוא לא חלק על החיוב בהפרשי הצמדה וריבית), ועתירתו נענתה. נקבע שקנס פיגורים חל רק לאחר שבוע, לאחר חלוף חודש מיום שניתנה לחייב הודעה על פסה"ד בבית המשפט המחוזי.

קנס הפיגורים בהבדל מהריבית וההצמדה, אינו בא לשמר את ערכו של הכסף ולבטא את מחיר השימוש בו, אלא הוא בגדר אמצעי ענישתי, שמטרתו הרתעה, בפני ניסיונות לדחות את תשלום המס.

השאלה העקרונית שעמדה על הפרק בפני בית המשפט היתה, כיצד לאזן בין המטרה של מניעת שימוש לרעה בהליכי המשפט, כדי להשיג דחייה בתשלום המס (מטרה שהפן ההרתעתי וה"מעין עונשי", שבקנס הפיגורים באה לשרת), לבין העיקרון החוקתי, שלפיו יש לתת לכל אדם את "יומו" בבית המשפט. עקרון המוצא ביטויו, בין היתר, באותן הוראות (במקרה זה סעיף 91 לחוק מע"מ), שלפיהן זכאי החייב במס, שהגיש השגה או ערעור, שלא לשלם את המס השנוי במחלוקת.

לדעת בית המשפט, יד השיקולים השוללים הטלת קנס פיגורים על תשלום מס השנוי במחלוקת, שתשלומו נדחה כדיןעל העליונה.

פרשנות זו העולה בקנה אחד עם תכלית החקיקה, היא לדעת בית המשפט גם אפשרית. זאת בהסתמך על סעיף 2(א) לחוק הקנסות, שלפיו ישולם קנס פיגורים "תוך שבוע מהמועד שנקבע לתשלום המס".

מסעיף 90 לחוק מע"מ עולה, כי לעניין יתרת החיוב השנוי במחלוקת, מועד החיוב במס כתוצאה מהחלטה בהשגה או בפס"ד, חל תוך חודש מיום ההודעה על ההחלטה בהשגה או על מתן פסה"ד.

אומנם מסעיף 98 (ב) לחוק מע"מ עולה, לכאורה, כי יש לשלם קנס פיגורים במקרה שפס"ד קובע שיש לשלם יתרת מס מתום המועד להגשת הדו"ח התקופתי שאליו מתייחס המע"מ. אך הוראה זו נדחית בפני סעיף 2(א) לחוק הקנסות, באשר נקבע בו מפורשות, כי הוא יחול "על אף האמור בכל הוראה אחרת בדבר קנס על מס בפיגור..." והן באשר חוק הקנסות הוא חוק ספציפי ומאוחר לחוק מע"מ.

יודגש, עמדתו של בית המשפט היא עקרונית וחדה, ואינה תלויה כלל בטיב טענותיו של האזרח בפני הערכאה המשפטית, ומידת ביסוסן.

בית המשפט לא קיבל את "האיזון" האחר, שהוצע על ידי מנהל מע"מ. לפיו, כעיקרון, חל קנס פיגורים על תקופת ההשגה וההתדיינות בבית המשפט, בכפוף לסמכותו של מנהל מע"מ, לוותר על הקנס, לפי שיקול דעתו, במקרים בהם הערעור מוגש "בתום לב" או "מעלה סוגיה משפטית שטרם התבררה".

התוצאה של פסק הדין נשוא הדיון, היא כי למנהל מע"מ אין שיקול דעת להחליט על גורל קנס הפיגורים עפ"י הערכתו הוא, את מידת תום הלב והחדשנות המשפטית שבטענות האזרח. יש להסתפק בהפרשי הצמדה והריבית ואין לשים "כבלים" בצורת קנס פיגורים, על זכות האזרח, לפניה לבית המשפט, על מנת לברר את חבותו במס.

מאחר שהעותר שילם את חוב המס, לאחר שהוצאה שומת התשומות המתוקנת, בסמוך לאחר מתן פסק הדין המחוזי, נשארו פתוחות מספר שאלות שהן בעלות משמעות מעשית:

א. האם מועד התשלום (שלאחריו מוטל קנס הפיגורים), הוא מועד ההחלטה בהשגה או פסק הדין, או המועד שבו הוצאה קביעת מס או שומה חדשים, כתוצאה מההחלטה בהשגה או בפסק הדין?

ב. בין אם המועד הקובע, הוא מועד פסק הדין ובין אם מועד השומה החדשה או קביעת המס, עדיין נשאלת השאלה: על איזה פסק דין מדובר, ביתר פירוט, מה דינו של אדם שהגיש ערעור לבית המשפט העליון על פסק הדין בערכאה המחוזית; האם עליו לשלם קנס פיגורים לתקופת הזמן בין שני פסקי הדין? המחוקק, ניתן לטעון, העניק לאזרח זכות להתדיין בשתי ערכאות. משכך, ראוי שלא "ייענש" אם ימצה זכות זו עד תום, ולכן לא יחול קנס פיגורים על תקופה זו.

ניתן לסבור, מאידך, כי איזון נכון בין עיקרון חופש הפניה לבית המשפט לבין סכנת הסחבת המכוונת, מחייב לפטור את האזרח מקנס פיגורים רק עד למתן פסק הדין בערכאה הראשונה. ערעור נוסף כרוך בסיכון של קנס פיגורים. בעיני, עדיף הפתרון הראשון.

(בג"צ 9909/01 שגיא נ' מנהל מע"מ)