רשות המסים נגד "שיטת המצליח": קנס על שומה עצמית נמוכה מידי

בחוק מיסוי מקרקעין (ובפקודת מס הכנסה) מסתתר סעיף קשוח שמטיל על רוכשי ומוכרי מקרקעין קנס גבוה במיוחד - "קנס גירעון". בעבר נעשה שימוש בקנס זה במקרים חריגים במיוחד (במיוחד על רקע העובדה שלצורך הטלת הקנס נדרש בעבר אישורו של מנהל רשות המסים) ואולם בשנים האחרונות החלה רשות המסים לעשות שימוש מוגבר בקנס זה.

אז מהו "קנס גירעון"? "גירעון" הוא ההפרש בין המס כפי שחושב על ידי הנישום בעצמו במסגרת שומתו העצמית לבין המס שחושב על ידי רשות המסים. כש"הגירעון" - דהיינו הפרש המס - עולה על 50% מהשומה שנקבעה על ידי רשות המסים, קמה האפשרות להטיל על הנישום את הקנס.

שיעור הקנס תלוי בשיקול דעתו של המנהל שמטיל את הקנס - אם לדעתו נובע הפרש המס מרשלנות בלבד, יעמוד הקנס על 15% מהפרש המס. אם הרשות סבורה שההפרש נובע מפעולה מכוונת שמטרתה להימנע מתשלום מס - הקנס מטפס ל-30% מהפרש המס.

מדובר בקנס עונשי שמטרתו להרתיע את מבצעי העסקאות מלערוך שומות עצמיות נמוכות במיוחד ב"שיטת מצליח", מתוך מחשבה שלכל היותר תידחה שומתם העצמית. כדברי בית המשפט, הקנס נועד "לשלול תמריץ להגיש הצהרה רשלנית או הצהרה כוזבת".

כאמור, עצם הטלת הקנס, כמו גם גובהו של הקנס, תלויים לחלוטין בשיקול דעתו של המנהל, אשר צריך לבחון את היסוד הנפשי שעמד בבסיס הצהרתו של הנישום: האם מדובר בטעות בתום לב? ברשלנות? אולי בדיווח כוזב במזיד? נוכח סמכות רחבה זו שבשיקול דעת, מסורה הסמכות להטלת הקנס רק על מנהלים וסגני מנהלים של משרדי המס שהוסמכו לכך על ידי שר האוצר.

השאלה מהי "רשלנות" לצורך הטלת הקנס לא לובנה באופן מקיף בפסיקה. נקבע כי אם שוכנע בית המשפט כי הנישום פעל בתום לב ובכנות, אז אין לייחס לו רשלנות. עוד נקבע כי כאשר הנישום אינו מספק הסבר מניח את הדעת לפגמים שנפלו בדיווח שערך וכאשר משקלם המצטבר של הליקויים משמעותי, כי אז יוטל הקנס.

בכמה מקרים שזכו לפרסום ב"גלובס" בשנה האחרונה, הוטל על הנישומים קנס גירעון: במקרה שבו נקבע כי רכישת זכויות מבעל קרקע שחתם על עסקת קומבינציה חייבת במס רכישה כעל דירות מגורים, הוטל על הרוכשים קנס גירעון. במקרה זה חזרה בה רשות המיסים וביטלה את קנס הגירעון בטענה שהמדובר במחלוקת משפטית. במקרה אחר, שבו נקבע שהעברת דירה במתנה לאם היוותה עסקה מלאכותית שמטרתה הפחתת מס הרכישה שחייבת בו הבת, אישר בית המשפט את הטלת הקנס על הבת הרוכשת. במקרה נוסף, שבו נדונה מכירת דירות מגורים שנבנו על ידי המוכר ונפסק ביחס לחלק מהמכירות כי מדובר ב"עסקת אקראי" החייבת במס הכנסה, ביטל בית המשפט קנס במקרה שבו היה מדובר לטעמו ב"מחלוקת אזרחית לגיטימית" ואישר את הטלתו מקום בו סבר כי עמדתו של הנישום הייתה בלתי סבירה.

אנו סבורים שראוי היה שהמדינה תייחד את השימוש בקנס דרקוני זה רק למקרים חריגים וקיצוניים. שימוש יתר בקנס זה עשוי לגרום לנישומים לחשוש מפני העלאת טענות לגיטימיות, גם אם חדשניות. ראוי לאפשר גם לנישומים להעלות טענות משפטיות - כמובן תוך מתן גילוי מלא של העובדות - בלי לנופף נגדם בחרב קנס הגירעון. 

הכותבת שותפה ומנהלת תחום מיסוי מקרקעין במשרד זיו שרון ושות'