האם קבלני ביצוע זכאים לקבל מענקי קורונה? ועדת הערר קבעה שבמקרים מסוימים כן

האם קבלן המבצע עבודות בנייה שנמשכות יותר משנה זכאי או לא זכאי למענקי קורונה? האם הממשלה התכוונה לשלול מקבלנים את המענקים באופן גורף משום שענף הבנייה המשיך לעבוד, או שיש נסיבות שבהן הם זכאים למענק? בעוד שרשות המסים סבורה שלשון חוק המענקים ברורה ושוללת את זכאות הקבלן למענק ברגע שביצע עבודה שנמשכת יותר משנה, ועדת הערר לענייני קורונה, בראשות עו"ד תמר שטיינר, פתחה פתח לקבלת מענקים גם לקבלנים שמבצעים עבודות ארוכות טווח.

ביוני השנה הסתיימה תקופת הזכאות של עסקים במשק למענקים במסגרת תוכנית הסיוע של הממשלה למי שנפגע מהקורונה. ואולם גם בתקופת הסיוע הוחרגו כמה עסקים מהזכאות, ובהם קבלנים המבצעים עבודות לתקופות העולות על שנה.

ההוראות השוללות את המענקים מקבלנים מתייחסות לשני מצבים חלופיים, אשר כל אחד מהם מחריג את העוסק מקבלת המענק: הוראת שלילה ראשונה מתייחסת לעיסוק ב"מכירת זכות במקרקעין"; והוראת שלילה שנייה קובעת תחולה של סעיף 8א' לפקודת מס הכנסה ושלילת מענק בשל עבודה מתמשכת.

בעקבות הוראות אלה, קבלנים רבים שבדקו האם הם זכאים למענק קיבלו תשובה שאינם זכאים וכך ויתרו מראש על הפנייה גם כאשר נפגעו כלכלית בשל המשבר. אלא שוועדת הערר שדנה בנושא לא ממהרת לשלול את המענקים.

עבודה של יותר משנה? להפריד אותה לחלקים

השאלות שהתעוררו במסגרת המחלוקת סבבו לפני הכול סביב השאלה "למה התכוון המחוקק" כשהחריג קבלנים מהזכאות למענקים.

לטענת הקבלנים, התכלית הכללית של החלטת הממשלה בנוגע למענקים היא לסייע לעסקים שנפגעו בתקופת המשבר, ולכן אם גם הם נפגעו ויכולים להראות ירידת מחזורים - הגשמת תכלית החלטת הממשלה מצדיקה את מתן המענק.

רשות המסים דחתה את בקשות המענקים פעם אחר פעם, וקבעה כי חברה קבלנית המבצעת עבודות שמשך ביצוען עולה על שנה אינה נכנסת לגדרי המונח "עוסק" הזכאי למענק. זאת ללא יוצאים מן הכלל וללא יכולת לסתור זאת.

ואולם, ועדת הערר בחרה בפרשנות המרחיבה. כבר בפעם הראשונה שהוועדה נדרשה לסוגיה, ביוני השנה, היא פירשה את סעיף החרגת הקבלנים באופן מצמצם.

בהחלטה, שעסקה בבעל עסק אשר עיקר עיסוקו בביצוע עבודות שיפוץ בין היתר בתחום המלונאות, עלתה השאלה האם די בעובדה שבעל עסק המבצע עבודות שיפוץ בפרויקט הנמשך יותר משנה, כדי להחריג בהכרח את בעל העסק מהזכאות למענק (ערר 1071-21). הוועדה קבעה כי עבודות מתמשכות שמבוצעות על ידי קבלן ביצוע הניתנות להפרדה לחלקים, לא יביאו להחרגת העוסק מהזכאות למענק, בהתקיים כמה תנאים, בהם דיווח למס הכנסה לפי הכנסות בפועל ולא לפי אומדנים, קיום יחידות עבודה מוגדרות, קבלת תמורה נפרדת בעד כל תת-יחידה, ופרק זמן לביצוע כל תת יחידה שאינו עולה על שנה. התיק הוחזר לרשות המסים לבחינת גובה המענקים המגיעים לקבלן.

בערר נוסף שניתן באותו חודש (ערר 1070-21) קבעה הוועדה כי אמנם במקרה של ביצוע עבודות מתמשכות מעל שנה ישנה חזקה שלא מתקיים קשר סיבתי בין ירידת המחזורים לבין משבר הקורונה, אך יש לראות אותה כחזקה הניתנת לסתירה.

הערר התקבל בחלקו. החלטת רשות המסים לשלול את המענק על סמך קיומן של עבודות מתמשכות בלבד - בוטלה, והבקשה לבחינת המענקים הוחזרה לרשות המסים.
עמדת רשות המסים לא השתנתה וכך הסוגיה הגיעה שוב ושוב אל ועדת הערר גם בחודש אוגוסט השנה, וחברי ועדת הערר קבעו גבולות להחרגת הקבלנים מהמענקים.
גם כאשר דחתה ועדת הערר את הערר לגופו, הכללים והפרשנות שננקטו היו כאלה שנוטים להעניק מענקים לקבלנים אם הם מוכיחים ירידה במחזור הקשורה לקורונה, כמו כל עסק אחר.

כך, במקרה של חברת א.ש.ת עבודות קבלנות בניה בע"מ, נדחה ערר החברה נגד שלילת המענק, לאחר שחברי הוועדה קבעו כי החברה לא הוכיחה שישנו קשר סיבתי בין ירידת המחזורים לבין התפשטות נגיף הקורונה - לא ברף הנדרש למתן המענק, אך הזכירו כי כבר נקבע בהחלטות קודמות של הוועדה כי עצם ביצוע עבודות ארוכות טווח לא מוביל לשלילה גורפת של המענקים.

במקרה של חברת "חיון הנדסה", חברה קבלנית העוסקת בבניית חדרים נקיים למעבדות ובמתן שירותי הנדסת מכונות בכל רחבי הארץ, הוועדה לא רק קיבלה את הטענה כי לא נשללת הזכאות למענק מקבלנים שמבצעים עבודות ארוכות באופן גורף אלא גם דחתה את הטענה של רשות המסים כי גם ירידת המחזורים לא הייתה גבוה מספיק לשלילת מענק.

החלטה נוספת ומפורטת ניתנה בפסק דין בעניין נ .ע. הנדסה ייזמות (2001), העוסקת בשיפוצים במסגרת פרויקטים קצרי טווח, בעיקר בבתי מלון ובמוסדות ציבור ומוחזקת בבעלות קבוצת ע.א בשיר בע"מ, המחזיקה גם במניות גולדן קראון מלונאות בע"מ.

מחיר סופי לעומת חלוקה לסעיפים

במקרה חריג אחד - פרויקט בנייה שבוצע עבור רשת ישרוטל במלון מצפה הימים בראש פינה - ערכה החברה שיפוץ שנמשך יותר משנה, מה שהוביל את רשות המסים לשלול באופן גורף בקשות למענק שהגישה החברה עבור שש תקופות זכאות, החל מחודש מרץ 2020 ועד חודש ינואר 2021.

הסכום המצטבר של המענקים שהחברה טענה להם בעד תקופות הזכאות השונות הוא 1,342,097 שקל. כל ששת העררים התקבלו ונקבע כי החברה זכאית לכל המענקים שביקשה, זאת לאחר שחברי הוועדה חזרו שוב על עמדתם כי הוראת ההחרגה לא תחול על קבלני ביצוע, שהעבודה הממושכת שהם מבצעים ניתנת לחלוקה למרכיבים קצרי מועד, שמתומחרים בנפרד, אשר למעשה מדווחים למס הכנסה על הכנסותיהם בפועל ולא על בסיס אומדן.

 מלון מצפה הימים בראש פינה / צילום: יח''צ

בנוסף ערכה הוועדה הבחנה בין קבלני ביצוע שהעבודה שהם מבצעים ניתנת לחלוקה למרכיבים קצרי מועד, לבין קבלני ביצוע הפועלים לפי הסכם פאושלי - הסכם הקובע מחיר סופי לפרויקט בכללותו על כל רכיביו. לעמדת הוועדה, במסגרת הסכם פאושלי, הקבלן נוטל על עצמו מראש את מכלול הסיכונים והסיכויים בעסקה; המודל העסקי של קבלן כזה מותאם לסיכונים הכרוכים בעיכובים ובקשיים מעין אלו שנוצרו בתקופת הקורונה, ולכן הוא הוחרג ממתן המענק. זאת לעומת קבלן המבצע עבודה ממוקדת, שאינו שונה מנותני שירותים אחרים, ואין כל הצדקה להחריג אותו ממתן המענק. עוד נקבע, כי קיומו של כתב כמויות מהווה אינדיקציה לכך שההסכם אינו פאושלי (למשל כאשר התמורה שולמה על בסיס עלויות שהוגדרו מראש בכתב הכמויות, נקבעה בהתאם לעלות החומרים והעבודות לסוגיהם השונים, ולא על בסיס עלות כוללת שהוגדרה מראש).

"העסקים שעליהם ההחרגה חלה הם אלו שהסיכון לעיכובים הוא מרכיב רגיל בפעילותם השגרתית - קבלנים המבצעים עבודות עתירות סיכון, כגון בניית דירות למכירה או בנייה במסגרת הסכם פאושלי. מצבם של אלו שונה ממצבם של קבלני ביצוע המבצעים עבודות ממוקדות ומתמחרים את הביצוע באופן שמרני בהתאם לכתבי כמויות ולאבני דרך קצרות טווח. פרופיל הסיכון של קבלני הביצוע המבצעים עבודות ממוקדות הוא נמוך יותר, והם דומים יותר לנותני שירות רגילים במידת הסיכון התזרימי שהם נוטלים על עצמם", נכתב בהחלטה.

על עקרונות אלו חזרה הוועדה שוב בהחלטה נוספת (ערר 1185-21) ולמעשה הבהירה כי עמדת רשות המסים, שחוזרת אל פתחה פעם אחר פעם, אינה מקובלת עליה.

"לבחון את הנושא בהתאם לתכלית החקיקה"

לדברי עו"ד ורו"ח שחר שטראוס, מומחה למיסוי ושותף במשרד בנימיני ושות’, "העמדה הרווחת הייתה כי הוראות החוק מחריגות קבלן מבצע שמשך הפרויקטים שלו ארוך מ-12 חודשים, ולכן אינו זכאי למענק בגין הוצאות קבועות. מדובר בהוראה שאינה שוויונית ואינה מוצדקת, היות וקבלני ביצוע רבים נפגעו משמעותית במשבר הקורונה, הן לאור ביטול או דחייה של עבודות מצד הלקוחות והן בגלל עובדים שחלו או ששהו בבידוד או אי יכולת להביא עובדים מהשטחים, כאשר בכל הזמן הזה הקבלן נשא בהוצאות קבועות באופן זהה לכל נותן שירותים אחר.

 עו''ד ורו''ח שחר שטראוס / צילום: אייל פרידמן

"בניגוד לעמדת רשות המסים, ועדות הערר קבעו כי למרות מילות החוק, יש לאפשר במקרים מסוימים לקבלני ביצוע להוכיח כי ירידת המחזור שלהם נובעת ממשבר הקורונה, או להוכיח כי ניתן לחלק את העבודה המתמשכת לתתי עבודות שמשך כל אחת מהן קצר מ-12 חודשים, ובמקרה כזה הם יהיו זכאים למענק.

"מדובר בהחלטות תקדימיות, והיות וישנם לא מעט קבלני ביצוע שנמנעו מלהגיש בקשות לאור מילות החוק, מומלץ לבחון את האפשרות לבקש מרשות המסים להגיש בקשות למענקים באיחור, וככל שיסורבו להגיש ערר בנושא".

ירון גינדי נשיא לשכת יועצי המס, הוסיף, כי "החלטות הוועדה מראות כי יש לבחון את הנושא בהתאם לתכלית החקיקה - מתן סיוע לעסקים שההמשכיות העסקית שלהם עלולה להיפגע.

 יועץ המס ירון גינדי / צילום: איל יצהר

"יש הבדל בין יזמים וקבלנים בעלי קרקע אשר לגביהם המחויבויות החוזיות עומדות גם בתקופת משבר, ולכן הפגיעה בתקופת הקורונה תהיה בגדר דחיית ההכנסה ולא אובדן הכנסה, לבין קבלני ביצוע ושיפוצים בעלי אופי עבודה מסוים, שאינם נוטלים סיכונים וסיכויים לגבי ביצוע הפרויקט ולגביהם פגיעה בהכנסות בתקופת הקורונה לא מהווה דחיית הכנסות, אלא אובדן הכנסות".

לדבריו, "אם נעצרו השיפוצים במקום מסוים וע"י כך נפגעו הכנסות החברה, ויש לחברה הוצאות קבועות - ראוי שהיא תקבל מענק, מאחר ובתום תקופת עצירת השיפוצים, גם אם החברה תחזור לשפץ , זה יהיה במקום פרויקט אחר של שיפוצים שהייתה צריכה לבצע".