השפעה דרמטית: כך תעבוד השיטה החדשה של רשות המסים לקביעת תושבות

השבוע פרסמו משרד האוצר ורשות המסים תזכיר חוק חדש להערות הציבור, המשנה את הנוסחאות לפיהן נקבע מיהו תושב ישראל לצורכי מס. התיקון - שנוסח בהסכמה רחבה של רשות המסים, לשכת עורכי הדין, רואי החשבון, יועצי המס, ונציגים מהמגזר העסקי - צפוי לעבור את כל שלבי החקיקה, שכן רוב המתנגדים הפוטנציאלים לחקיקה היו שותפים בגיבוש התיקון.

● כל מה שרציתם לדעת על החוק שמטלטל את המדינה | המשרוקית של גלובס
● המומנטום החיובי של הבורסה נעצר באחת: מומחי השקעות מייעצים מה לעשות עם הכסף
● מודי'ס: קיים סיכון משמעותי להשלכות שליליות על כלכלת ישראל

מרגע שיכנס לספר החוקים, צפוי התיקון להשפיע באופן דרמטי על ישראלים רבים שמנהלים את עסקיהם ברחבי העולם, או יוצאים לרילוקיישן. מומחי מס מסבירים את השפעות הצעת החוק התמימה למראה.

איך נקבעת תושבות כיום?

כיום נקבעת התושבות של אדם בהתאם למבחן "מרכז החיים" בשילוב עם "מבחן חזקת הימים". מבחן "מרכז החיים" בוחן את הזיקות של אדם לישראל בשנת המס בהתאם לנכסיו, מגוריו ומגוריי בני משפחתו, מקום עבודתו והאינטרסים הכלכליים שלו.

מבחן "חזקת הימים", לעומת זאת, בוחן כמה ימים בילה אותו אדם בישראל, ובין היתר קובע כחזקה שאדם הנמצא למעלה מ־183 ימים בשנת מס בארץ הוא תושב המדינה. אולם, חזקה זו ניתנת לסתירה - ניתן להתווכח אם היא חלה גם במקרה של שהות מעל 183 ימים בארץ. השילוב בין שני המבחנים הללו, שאינם מוחלטים וניתן להתווכח עליהם, הוביל ללא מעט מחלוקות מול רשות המסים.

בהצעת החוק החדשה צוין כי "מבחן 'מרכז החיים', לצד החזקות הניתנות לסתירה, כולל מידה מסוימת של אי־ודאות, אשר מביא למורכבות ביישום המבחן, פוגע בוודאות הנדרשת בדיני המס, גורם לחיכוך מוגבר בין הנישומים לפקידי השומה, ומייצר סיכון לכך שבדיווח העצמי של הנישומים הם ינקטו בעמדות מס אגרסיביות בהתאם ליתרון המס הגלום בעמדה".

מי ייחשב תושב חוץ?

בחקיקה החדשה קיימות שלוש חזקות חלוטות (שלא ניתנות לערעור), אשר בהתקיימן ישראלי שעזב לחו"ל ייחשב תושב חוץ. במסגרת החקיקה, נקבע שאדם ששהה בישראל פחות מ־30 ימים בשנת המס - אינו תושב המדינה. כך, גם מי שהוא ובן/בת הזוג שלו שהו בישראל פחות מ־60 ימים בשנת המס ביחד, או פחות מ־100 ימים והם תושבים של מדינה אחרת.

לדברי עו"ד איתי ברכה, שותף מנהל משרד ברכה ושות', "ההצעה החדשה נועדה בעיקר לקבע תושבות בישראל. לכן, רק מקרים שממילא היו מובהקים בנושא תושבות חוץ, במצב שאדם שוהה במדינה במשך מספר שנים פחות מ־30 יום בשנה או פחות מ־60 יום בשנה יחד עם בת זוגו במשך מספר שנים, ייחשב תושב חוץ. אין כאן חידוש גדול ומשמעותי, ולמעשה איננו נדרשים לתיקון לשם כך".

מי ייחשב תושב ישראל?

בחוק החדש נקבעו מספר חזקות חלוטות אשר בהתקיימן אדם ייחשב תושב ישראל. בין היתר, אם הוא שהה 183 ימים בישראל בשנת המס, או 100 ימים בשנת מס אחת, וסך של 450 ימים או יותר בשנת המס והשנתיים שקדמו לה. חזקה נוספת מתייחסת לתא המשפחתי ונקבע כי אם אדם ובן/בת הזוג שלו שהו בישראל 100 ימים לפחות, הם תושבי ישראל.

לדברי יועץ המס ירון גינדי, נשיא לשכת יועצי המס ומי שהיה חבר בוועדה לרפורמה במיסוי בינלאומי, "תזכיר החוק משקף את הצורך של הציבור לוודאות בתחום המיסוי. כיום, חוסר הוודאות בשאלת התושבות לצורכי מס גורם לחיכוך מתמיד, לעיתים אף פלילי, בין הציבור לבין המדינה".

על מי תשפיע החקיקה?

החקיקה תשפיע בעיקר על עובדי הייטק שיוצאים לרילוקיישן, אך גם על עובדים ממגזרים אחרים היוצאים לרילוקיישן ואנשי עסקים עם פעילות עסקית בחו"ל. עו"ד ברכה מסביר כי "ישנן קבוצות עיקריות אשר החוק נוגע להן - ישראלים אשר מנהלים את עסקיהם מחוץ לארץ ואת מרכז חייהם, אך עדיין נמצאים בישראל תקופה משמעותית; או תושבי חוץ המחזיקים פעילות עסקית בישראל, ולשם כך שוהים בארץ במשך שנתיים".

לדבריו, החקיקה תשפיע בעיקר במקרים שהוחרגו בעבר מהגדרת תושבות בשל נסיבות מיוחדות, אך בעתיד לא יוכלו עוד להוכיח לרשות המסים מדוע יש לפטור אותם ממס. "ישנם מקרים רבים, בהם פסק בית המשפט כי בשל נסיבות אישיות כמו מחלה של קרוב משפחה, ניתן להכיר בתושבות חוץ של אדם, אף אם שהה תקופה ארוכה בישראל בשל אותן הנסיבות. ההצעה החדשה שוללת את היכולת הזאת".

בהצעת החוק צוין גם כי קביעת החזקות החלוטות צפויה להביא לתוספת מס, אך "בשל חוסר בנתונים, יש קושי בהערכה מדויקת של תוספת הכנסות המדינה ממסים". לדברי עו"ד איתי ברכה, "למרות שלא מדובר בהעלאת מס ישירה בפועל, חקיקת המס תכניס למעגל נישומים נוספים שתושבותם אולי הוטלה בספק קודם לכן. כתוצאה מכך, הם יחויבו במס בישראל על הכנסתם הכוללת, באותו השיעור החל עד היום על כל אחד מסוגי ההכנסה".

לדברי עו"ד דורון פסו, מומחה למיסוי ממשרד עו"ד דורון, טיקוצקי, קנטור, גוטמן, נס, עמית גרוס ושות', אומר כי "אם התזכיר יהפוך לחוק הוא יבטל למעשה את הזכות של משפחות לבחור כיצד לנהל את משפחותיהם ו'יעניש' אותם על החלטה לפצל את חייהן בין שתי מדינות".

עוד לטענת פסו, "מעבר לביטול זכותם של נישומים להחליט על אופן ניהול התא המשפחתי, התזכיר החדש מפלה יחידים שאינם נשואים, שיסווגו כ'תושב ישראל' רק במקרה בו שהו מעל 183 ימים בשתי שנות מס רצופות, או במקרה ששהו מעל 100 ימים בשנת מס ומעל 450 ימים בשנת המס ובשנתיים שקדמו לה, וקובע עבור רווקים תנאים טובים יותר מאשר נישומים להם בני זוג שהוא תושב ישראל - שיסווגו כ'תושב ישראל' אם יחצו את סף 100 הימים בישראל".

אולם, לדברי מומחית המס, עו"ד אינגה אייזנברג ממשרד אייזנברג, שנער ושות', "החזקות החלוטות אכן יוצרות ודאות מסוימת לעניין החבות במס. למשל, החזקה החלוטה שמגדירה יחיד כתושב חוץ, משפיעה לטובה על אנשי עסקים שגרים מחוץ לישראל, אך מגיעים לביקורים משפחתיים. במובן זה, מעתה יהיה ברור שמי שלמרות שיש לו 'זיקה משפחתית' לישראל, הביקורים המשפחתיים לא יזקפו 'לחובת' איש העסקים והזיקה המשפחתית למעשה 'תנוטרל'".

מי נשאר ב"תחום האפור"?

החוק החדש יתייחס למקרים מובהקים שבהם די במספר ימי השהייה לצורך קביעת תושבות, ואין צורך לבחון את כלל המרכיבים האחרים ב"מבחן מרכז החיים". במקרים האחרים, ימשיך לחול הדין הקיים, הכולל את מבחן "מרכז החיים" והחזקות הניתנות לסתירה, כפי שפורשו על ידי בתי המשפט עד היום. המצב הזה מותיר תחום אפור רחב למדי.

לדברי ברכה, "מי שנשאר בתחום האפור, הוא למעשה כל מי שהיה מצוי שם עוד לפני ההצעה החדשה, ובעיקר כל מי שמנסה להוכיח שאינו תושב ישראל. זאת, כיוון שהחזקות הקבועות בהצעה בעיקר נוגעות לקיבוע תושבות ישראלית. המקרים בהם היא מקבעת תושבות חוץ הינם מקרים שלא היה חולק עוד לפני התיקון (למעט מקרי קיצון) כי מדובר בתושב חוץ".

עו"ד אייזנברג מוסיפה כי חשוב להבין שבכל מה שקשור להכנסות שנבעו מעבודה בישראל, אין משמעות לשאלת התושבות והשהיה: "גם אם תיקון החוק יתקבל, עדיין אדם שעבד בישראל, יצטרך קודם כל לשלם את המס רק אחר כך בחו"ל וקיזוז יבוצע בהתאם. גם אם עבדנו בחו"ל וההכנסה הופקה, החבות במס תהיה קודם כל בחו"ל, ורק אחר כך בישראל. כלומר, עדיין יש תחום אפור שמשאיר מרחב להידיינות ולבחינה עובדתית שמצריכה בדיקה של נסיבות כל מקרה ומקרה".