האם ניתן לכלול הוצאות ריבית כשמוכרים דירת מגורים שהייתה מושכרת?

הכותב מוביל תחום מיסוי הנדל"ן במחלקת המיסים במשרד עוה"ד ארנון, תדמור־לוי.

האם אדם אשר מבקש למכור דירת מגורים שאותה השכיר, תוך ניצול תקרת הפטור ממס הכנסה על דמי שכירות, רשאי לכלול במסגרת חישוב השבח הוצאות ריבית שהוציא בקשר עם רכישת הדירה? שאלה זו עלתה בבקשה לאישור תובענה ייצוגית נגד רשות המסים. לטענת המבקש, התשובה לשאלה זו אמורה להיות חיובית.

● "יש פחות עסקאות, מתווכים עוזבים את המקצוע, כבר לא עושים 100 אלף שקל בחודש"
● כנס המשכנתאות | מנכ״ל משרד השיכון חושף בכנס גלובס ולאומי: זה מה שיקרה למחירי הדיור בשנה הבאה

רקע: כדי לתמוך בטענתו, השווה המבקש בין סעיף 122 לפקודה (אשר דן בהטלת מס בשיעור של 10% על דמי שכירות) לבין חוק מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מהשכרת דירת מגורים), התש"ן־1990 (חוק הפטור) שחוקק רק כשלוש שנים לאחר מכן.

בעוד שסעיף 122 קובע במפורש כי לא ניתן יהיה לנצל הוצאות הקשורות ברכישת הדירה, מקום בו בחר בעל הדירה במסלול מיסוי בשיעור 10% - לא ניתן למצוא הוראה דומה בחוק הפטור. כל שנכתב בחוק הוא שמי שמשכיר את דירתו תוך ניצול הפטור, לא יהיה זכאי לנכות פחת בעת חישוב השבח ("סעיף הפחת").

המחלוקת: השאלה אשר נשאלה בבקשה היא האם מדובר בשתיקה מכוונת של המחוקק, כלומר בהסדר שלילי; או שמא השתיקה כשלעצמה אינה מלמדת דבר, והיא מהווה חסר המצריך השלמה.

החלטה מרחיקת לכת

רשות המסים טענה כי ניתן ללמוד מדברי ההסבר, שכוונת המחוקק לא הייתה לאפשר ניצול כפול של הפטור, וכי הטבת פטור מגלמת בתוכה, הלכה למעשה, גם את ההוצאות שהוצאו בקשר עם רכישת הדירה, או הוצאות הכרוכות בהשבחתה.

ההחלטה: השופטת ירדנה סרוסי דחתה את הבקשה וקיבלה את עמדת רשות המסים. לשיטת בית המשפט, סעיף הפחת בחוק הפטור אמנם דן אך ורק באיסור לנצל פחת על השכרת דירות, אולם ראוי להתייחס באותו אופן גם להוצאות הריבית, שכן לא ייתכן שהמחוקק התכוון לאפשר לבעל הדירה ליהנות פעמיים.

בית המשפט יצא מנקודת הנחה, כי סביר להניח שהמחוקק לא ביצע מלאכתו מלאכת מחשבת, ועל כן אין המדובר בהסדר שלילי, אלא מדובר בלקונה.

בית המשפט הבהיר כי כיום קיימת מגמה לצמצום וביטול מסלול הפטור, שכן לטענת המדינה הוא מפלה בין סוגי הכנסות ויוצר עיוותי מס לא רצויים. על כן, ישנה הצעת חוק בנושא אשר מבקשת לקבוע כי נישום שיבחר במסלול הפטור, יידרש להגיש דיווחים לרשויות המס וכן לקבע את תקרת המסלול ולא להצמידה לעליית המדד כפי שקבוע היום. העובדה, שהצעת חוק זו נותרה בגדר הצעת חוק, ולא בטוח שכלל תקודם, לא קיבל ביטוי בפסק הדין.

בנוסף הבהיר בית המשפט כי הדרך הנכונה לתקוף שומה היא באמצעות הדרך המותווית בחוק (הגשת השגה וערר לועדת הערר), ולא באמצעות הגשת תביעה ייצוגית.

פרשנות: אנו סבורים שהחלטת בית המשפט מרחיקת לכת. חזקה על המחוקק שאם רצה למנוע מבעל דירה לנצל הוצאות ריבית רק בשל כך שניצל את הפטור הניתן בגין השכרת דירות מגורים, היה עושה כן במפורש, כפי שאכן עשה במסגרת מסלול המס של 10%.

בנוסף, גם בית המשפט מודה, שייתכן שהיה מקום לאפשר הכרה חלקית בהוצאות, וזאת תוך חישוב היחס בין השבח החייב במס בגין המכירה לבין ההכנסה הפטורה שהתקבלה מהשכרתה. הלכה ידועה היא שבית המשפט אינו מחליף את המחוקק, אלא מפרש את החקיקה הקיימת. ראוי היה שדבר זה יישמר, גם כאשר התוצאה המתקבלת מדבר החקיקה הקיים, אינה "נוחה" למדינה, ועל המדינה להתכבד ולתקן את החוק.