לקראת השבעת הממשלה הבאה: המלצות לשר האוצר לתיקונים במיסוי מקרקעין

הכותב הוא מייסד משרד עו"ד מאיר מזרחי

לאחר הבחירות לכנסת ה־25 ולקראת השבעת הממשלה ה־37, הנה כמה שינויי חקיקה ומדיניות מומלצים הקשורים לחוק מיסוי מקרקעין, הנדרשים לקידום שוק הנדל"ן בישראל.

פטור על חילוף נכסי מקרקעין

עד 2010 הייתה הוראת שעה בעניין חילוף נכסים, שמכוחה ניתן היה לקבל פטור ממס בגין חילוף נכסי מקרקעין. מטרת החוק הייתה לייצר מסלול יעיל המאפשר התייעלות ופיתוח במשק. דהיינו, כשחברה מיצתה את הפוטנציאל הגלום במקרקעין שבידיה היא מוכרת אותו ורוכשת מקרקעין אחר לשם השבחתו ומיצוי הפוטנציאל הגלום בו.

פטור מעין זה יעודד פעילות ועסקאות בשוק המקרקעין לפיתוח והשבחה של נדל"ן ועסקים והוא אינו פוגע בהכנסות המדינה ואולי אף מגדיל אותן בשל התשלום של מס הרכישה.

רכישת מניות בחברות בהתחדשות עירונית

כיום, רכישת מניות בחברה העונה להגדרת איגוד מקרקעין הנה פעולה באיגוד מקרקעין החייבת במס רכישה. איגוד מקרקעין הינו איגוד שכל נכסיו הינם זכויות במקרקעין. חברות העוסקות בהתחדשות עירונית פועלות בעיקר זמנן בהסדרת זכויות בעלי הדירות ובהחתמות הדיירים ולאחר מכן בהשגת היתר בנייה.

החתמת הדיירים הינה במהותה הסכם מכר מותנה שהתנאי לכניסתו לתוקף הינו לרוב קבלת היתר (כתנאי מכריע). דהיינו, בעסקת רכישת מניות של חברה שבבעלותה פרויקטים בהתחדשות עירונית יש צורך בבחינה האם החברה עונה להגדרת איגוד מקרקעין מכוח זכויותיה בחתימות הדיירים. באופן שאם היזם החדש יידרש לשלם מס רכישה בגין רכישת הזכויות, הוא בעצם ישלם כפל מס רכישה בגין העסקה, בעת רכישת המניות ובעת מימוש הפרויקט מול הדיירים.

למרות פס"ד איווגה (ו"ע 60313־05־17) המצב המיסויי אינו ברור לגבי היקף הזכות במקרקעין מכוח הסכם התחדשות עירונית. ראוי להסדיר בחקיקה הגדרה מתוקנת לאיגוד מקרקעין לפיה הסכמי התחדשות עירונית אינם זכות במקרקעין לעניין הגדרת החברה כאיגוד מקרקעין, ולכן רכישתה לא תחויב במס רכישה.

חובת מס רכישה בגין הוצאות פיתוח

סוגיית חבות מס הרכישה בגין הוצאות פיתוח הנה סוגיה שחוזרת ונשנית במשרדי מיסוי מקרקעין למרות הלכות בית משפט. עמדת רשות המסים היא כי גם התחייבות רוכש לשאת בהוצאות פיתוח מול המנהל, מהווה שווי רכישה. לדעתנו, שגובתה בפסיקת עליון במקרה אמרלד, שיכון ובינוי, אלקטרה השקעות ויורו ישראל (ע"א 6404/19), התחייבות לשאת בהוצאות פיתוח אינה התחייבות אלא זכות להשבחת המקרקעין, ולכן אין לייחס את ההתחייבות לשווי הרכישה. לדעתנו, ראוי להסדיר את החרגת הוצאות הפיתוח מהגדרת שווי הרכישה, וזאת כדי לסיים סופית את המחלוקת בנושא זה.

הוספת מסלול בחוק עידוד השקעות הון

במטרה להגדיל את היצע הדירות בישראל חוקקה הכנסת חוק עידוד הנותן הטבות לחברה העוסקת בהשכרת דירות: פחת מואץ ודיבידנד מוטב. מאידך יש סנקציות נוקשות כנגד אי־עמידה בתנאי החוק. במבחן התוצאה, חוק העידוד הישן והמתוקן לא נשא הצלחה היות ולא הצליח לפתות מספיק משקיעים ויזמים להיכנס לתחולתו.

הצעתנו הינה הגדלת ההטבות למשקיע, שלפיה יינתן פטור ממס רכישה ומס שבח, בעיקר כדי לעודד את המשקיעים המוסדיים להשקיע בדירות להשכרה.

סמכות פקיד שומה לתיקון שומה

סעיף 107 לחוק מעניק סמכות מנהלית למנהל מיסוי מקרקעין להאריך את סעד הזמנים לתיקון שומה במידה וקיימת סיבה מספקת להארכה. בפועל, עמדת רשות המסים, מצמצמת לכדי מבטלת את הסמכות להארכה מהותית מסיבות של הצפת בקשות נישומים, בטענה של סמכות להארכת מועד "פרוצדורלי" בלבד לעומת מועד "מהותי".

לדעתנו, ראוי לתקן את הסעיף שיבהיר שהסמכות המינהלית הנה גם חובתו המינהלית ואף דרישה חוקית לנמק בהחלטתו. כמו כן יהיה נכון לבצע לתיקון מבהיר לכך שסמכותו פרוסה על כל מועד בחוק, למעט מועדים שיקבע לגביהם החרגה מיוחדת.

פטור במכירת דירות להשקעה

ב־2011 אושר בכנסת חוק מיסוי מקרקעין (הגדלת היצע של דירות מגורים -הוראת שעה) תשע"א - 2011. לפי הוראת השעה, ניתן למכור שתי דירות מגורים נוספות בפטור ממס שבח, וזאת בנוסף לפטורים הניתנים בחוק מיסוי מקרקעין.

במטרה להגדיל את היצע הדירות המיועדות לחסרי דיור ולנסות להוריד את מחירי הדירות, נמליץ על הוראת שעה המעניקה פטור או הנחה במס שבח במכירת שתי דירות ומעלה בכפוף לאי־רכישת דירה חלופית.

הקלה במס שבח במכירת קרקעות למגורים

ב־2015 נקבעה הוראת שעה למשך שלוש שנים, לגבי יחידים (לרבות חברה משפחתית או שותפות) בעלי קרקעות אשר רכשו את הקרקע בתקופה שבין 1 באפריל 1961 לבין 5 בנובמבר 2001, ואשר תוכנית הבנייה החלה לגביה מתירה בנייה של שמונה דירות מגורים לפחות. במקרים כאלה יחול שיעור מס שבח מופחת של 25% בלבד על השבח הריאלי עד יום התחילה (על חלק זה של השבח חל שיעור מס שולי אשר יכול להגיע ל־50%). במטרה להגדיל את היצע הקרקעות לבניית דירות אשר ישפיעו על היצע הדירות בעתיד, נמליץ על חידוש הוראת השעה.

פטור ממס שבח גם על קרקעות

סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין מעניק פטור ממס שבח לקבלנים אשר עוסקים בבנייה ועל כן חבים במס לפי פקודת מס הכנסה. הפטור ניתן לפי שלוש חלופות: פרויקט חד־שנתי/חד־פעמי, פרויקט רב־שנתי או כללי. עם זאת, כיום הפטור אינו ניתן על קרקעות, ולפיכך, מוצע לתקן את סעיף 50, כך שיאפשר להחיל את הוראות הפטור גם על סוחרי מקרקעין ולא רק על נכסים גמורים.

הגדרת דירת מגורים לצורך פטור

סעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין מגדיר דירת מגורים לפי שני מבחנים חלופיים: דירה המשמשת למגורים או דירה המיועדת למגורים על פי טיבה. לאורך השנים ניתנו פסיקות רבות לגבי המחלוקת המשפטית להגדרה זו, בין מבחן האובייקטיבי הפיזי כקיום מתקנים חיוניים למגורים (חשמל, מים, שירותים, מטבח), לבין מבחן כלל נסיבות הנכס, לרבות תכניות הבנייה החלות עליו. ניתן משקל מכריע לתכלית הסוציאלית של הפטור לדירת מגורים.

לדעתנו, לאור המחלוקות בסוגיית הייעוד התכנוני, ראוי לקבוע תקנה שלפיה בפעילות בתום לב יש לאפשר לנישום לקבל את הפטור לדירת מגורים מזכה.

הבהרת חזקת התא המשפחתי

חוק מיסוי מקרקעין מגדיר תא משפחתי כיחידה אורגנית אחת, כך שאם יש בבעלות אחד מבני הזוג דירת מגורים אחת ולבן הזוג או לילד עד גיל 18 דירת מגורים נוספת, הרי שכתא משפחתי יש יותר מדירת מגורים יחידה ואז נשלל הפטור מדירת מגורים יחידה. לאורך השנים ניתנו פסיקות לגבי חזקת התא המשפחתי ונקבעו מבחנים לקיום חלוקה בתוך התא המשפחתי המאפשר לכל אחד מבני הזוג להנות מפטור עצמאי בגין דירת מגורים יחידה. עדיין ישנן מחלוקות רבות בין הנישומים לרשות המיסים בנוגע לפרשנות חזקת התא המשפטי והמנגנון הנדרש להפרדה רכושית. לדעתנו, ראוי לנסח את הגדרת חזקת התא המשפחתי בצורה ברורה תחת מבחנים משפטיים פשוטים ליישום ולבחינה.