העברת זכויות בביצוע פרויקט התחדשות עירונית: ללא מס רכישה

האם מכירת מניות בחברה בעלת זכויות בפרויקט תמ"א 38 המצוי בתחילת דרכו היא עסקה המחויבת במס רכישה?

באחרונה ניתן פסק דינה של ועדת הערר בעניין אייוגה בע"מ. לפי פסק הדין, איגוד שהנכס היחיד בבעלותו הוא הסכם חתום לביצוע פרויקט תמ"א 38/2 (לפני מתן היתר בנייה) וטרם התקיימו התנאים המתלים בהסכם - אינו בגדר "איגוד מקרקעין".

משמעות הקביעה הדרמטית הזו היא שאין חובת תשלום מס רכישה לא בהקצאת מניות או ברכישת מניות של חברה כזו ולא בהעברת זכויות היזם בפרויקט ליזם אחר.

נושא זה מטריד יזמים רבים. מכיוון שפרויקטים של התחדשות עירונית הם מורכבים במיוחד, במקרים רבים מבקש היזם לצרף לביצוע הפרויקט שותף נוסף, בין שותף מממן ובין שותף מבצע. מה שעשוי "להפיל" במקרים רבים את כניסת השותף הוא מס הרכישה בעסקה שבין היזמים, שלעמדת רשות המסים צריך להיות מוטל על מלוא שווי השוק של זכויות הבנייה העתידיות שצפוי היזם לרכוש מהדיירים, אם תתממש העסקה איתם בפועל, וזאת בנוסף למס הרכישה שישולם ממילא עבור רכישת הזכויות מהדיירים.

בעבר: עמדה מקלה, עמדה מחמירה

בעבר הובעה על ידי רשות המסים עמדה מקלה, שראתה בהסכם עם הדיירים בתקופה שטרם התקיימות התנאים המתלים (בד"כ- עד קבלת היתר בנייה) כהסכם שהקנה ליזם כעין "אופציה". במצב כזה, היה מוטל מס הרכישה בעסקה שבין היזמים על שוויה של "האופציה" בלבד ולא על שווי השוק המלא של הקרקע שצפוי היזם לקבל בעסקה, בהלימה לעסקה המבוצעת בשלב זה , שלב שבו הפרויקט עדין מוטל בספק.

אלא שרשות המסים חזרה בה מעמדה זו ושבה ונקטה בעמדה המחמירה ביותר האפשרית - מס רכישה מלא על מלוא שווי השוק של הזכויות שצפוי היזם לרכוש .

עמדה מחמירה זו מתעלמת מהאקלים המסחרי שבו מבוצעות העסקאות - אקלים של חוסר ודאות, שינויי רגולציה תכופים, שיקול הדעת הנרחב הנתון בידי הרשויות המקומיות וועדות התכנון ביחס לאפשרות מימוש הפרויקט, ולוחות הזמנים הארוכים הנדרשים לשם הוצאת הפרויקטים לפועל - כך שמס הרכישה הנתבע על ידי רשות המסים נראה פשוט מנותק מהעסקה ומסיכוניה.

תוצאת פסק הדין הנוכחי, מוכיחה כי גם במיסים "תפסת מרובה לא תפסת". מאחר שוועדת הערר אישרה את עמדת רשות המסים לפיה אין מדובר באופציה, מסקנת פסק הדין היא שאין בידי האיגוד שום זכות במקרקעין שהיא.

פרשנות: יותר אופציה מהסכם

אנו סבורים כי מסקנתה של ועדת הערר כי אין מדובר ב"אופציה" אינה האפשרות הפרשנית היחידה, וכי ניתן בכל זאת לראות בזכות המוענקת ליזם בשלב שטרם התקיימות התנאים המתלים משום "אופציה". ריבוי התנאים הקיימים בהסכמי התחדשות עירונית ועוצמת מעורבותו של היזם בדרך להתממשותם, הופכים את הסכמי ההתחדשות העירונית במהותם קרובים יותר ל"אופציה" מאשר להסכם המעביר ליזם זכויות במקרקעין עם חתימתו.

במרבית המקרים, בעת חתימת ההסכם עם הדיירים עדיין לא באה לעולם ה"זכות במקרקעין", בין מאחר שטרם אושרה תכנית בניין עיר (תב"ע) ובין מאחר שטרם ניתן היתר בנייה.

לפיכך, אנו סבורים שהסכם התחדשות עירונית בשלב שטרם התקיימות כל התנאים המתלים נותן בידי היזם רק נגזרת של זכות הבסיס - זכות לקבל זכות במקרקעין בעתיד, ורק עם התממשות העסקה מול הדיירים יקבל היזם את נכס הבסיס - הוא הזכות במקרקעין גופה.

כפי שנמסר לנו, בכוונת רשות המסים להגיש ערעור על פסק הדין כך שעדיין לא נאמרה המילה האחרונה בסוגיה זו. לא נותר לנו אלא לקוות שבית המשפט העליון יאמץ אף הוא עמדה מקלה שתאפשר ליזמים גמישות רבה יותר בדרך למימוש פרויקט התחדשות עירונית.

הכותבת היא שותפה ומנהלת תחום מיסוי מקרקעין במשרד זיו שרון ושות'